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Relazione del Seminario sui temi contabili e fiscali in campo funebre e cimiteriale

Entrate e uscite nella gestione comunale di servizi funebri e cimiteriali

Dottor Stefano Daccò

19 giugno 2003


Sommario
 1. Introduzione
 2. Servizi pubblici a domanda individuale
 3. Finanziamento di costruzioni cimiteriali
 4. Concessioni cimiteriali. Corretta imputazione contabile
 5. La garanzia di mantenimento del cimitero nel tempo
 6. Il raccordo tra contabilità finanziaria e contabilità economica
 7. Diritti di polizia mortuaria
 8. Una rilevazione delle entrate e delle uscite dei comuni per il servizio necroscopico e cimiteriale
  - Allegati

1. Introduzione

La materia è legata ad una particolare visione del problema dai lati amministrativo, economico, finanziario e contabile.

La nascita amministrativa va ricercata in un decreto emanato dal Ministro dell'interno nel 1983 il quale nel definire i servizi a domanda individuale ha classificato tra questi i trasporti funebri, le pompe funebri e le illuminazioni votive. Di questa classificazione si darà spiegazione sia della genesi che della sua evoluzione nel tempo.

Altri argomenti strettamente connessi sono i finanziamenti delle costruzioni cimiteriali per i quali viene citata la particolarità del suo finanziamento, le concessioni cimiteriali con l'indicazione della loro imputazione contabile.

Merita poi un particolare accenno sia il raccordo tra contabilità finanziaria ed economica sia l'evoluzione in atto della contabilità degli enti locali.

Infine si è ritenuto opportuno analizzare le voci del certificato del conto del bilancio degli enti locali relativo all'anno 2000 per fornire alcune indicazioni sui costi di parte corrente ed in conto capitale. Numerose tabelle di analisi costituiscono l'allegato alla relazione.

2. Servizi pubblici a domanda individuale

Nel 1983 un decreto legge del febbraio, poi convertito in legge, ha disposto che con apposito decreto il Ministro dell'interno, di concerto con i Ministri dell'economia e delle finanze e sentite le associazioni degli enti locali, è autorizzato ad emanare un decreto che individui esattamente le categorie dei servizi pubblici a domanda individuale per i quali gli enti locali sono tenuti a chiedere le contribuzioni degli utenti anche in modo non generalizzato.

Il relativo decreto è stato emanato in data 31 dicembre 1983 e tra i servizi è stato inserito, al numero 18, quello riguardante "trasporti funebri, pompe funebri e illuminazioni votive".

La definizione dei servizi è derivata da un'indagine presso tutti gli enti locali ai quali è stato chiesto l'elenco dei servizi svolti. Tali servizi sono stati poi aggregati per categorie e da queste categorie è stato tratto l'elenco dei 19 servizi a domanda individuale.

Questo elenco, rimasto inalterato sino ai giorni nostri, ha subito una variazione apportata dal decreto emanato in data 1° luglio 2002 dal Ministro dell'interno, di concerto con il Ministro della salute, il quale al comma 4 dell'articolo 2 ha modificato il numero 18 dell'elenco definendolo " trasporti ed onoranze funebri, servizi cimiteriali ed illuminazioni votive".

Si è ritenuto da alcuni che il cambiamento della denominazione del servizio porti ad una privativa comunale o ad una situazione di monopolio pubblico.

Non è certo il cambiamento lessicale da pompe ad onoranze funebri che conduce alla definizione di una privativa, né l'inserimento dei servizi cimiteriali, relativo al servizio di cremazione, conservazione o dispersione delle ceneri può portare a tale conclusione.

Si consideri, poi, che il decreto di individuazione dei servizi a domanda individuale non ha lo scopo di definire i servizi riservati agli enti locali ma di determinare quelle categorie di servizi pubblici per i quali gli enti locali, nel caso in cui intendano gestirli direttamente, sono tenuti a richiedere una contribuzione a carico dell'utente. Il fine normativo è di evitare la fornitura gratuita del servizio. Paradossalmente se si ritiene che per tale nuova definizione si sia voluto ottenere una privativa comunale, occorre tenere conto che nello stesso elenco al numero 1 sono indicati gli alberghi ed anche questi, con lo stesso ragionamento, devono ritenersi esclusiva gestione degli enti locali così come tutti gli altri 18 servizi.

3. Finanziamento di costruzioni cimiteriali

I mezzi di finanziamento delle costruzioni cimiteriali possono essere considerati di due tipi: il primo attraverso il canonico mutuo per spese di investimento; il secondo attraverso la concessione anticipata dei loculi, il cui ricavato è poi destinato alla costruzione degli stessi.

Tra i mezzi di finanziamento sono poi da considerare le nuove forme di approvvigionamento di capitali le quali sono oggetto di apposito decreto del Ministro dell'economia e delle finanze in corso di definizione.

Una particolarità da considerare è l'avanzo di amministrazione che si crea con la concessione dei loculi, sia nel primo che nel secondo caso.

Da un punto di vista teorico si può considerare questo servizio pubblico tra quelle categorie di servizi che non dà luogo di per sé ad utili. Nella realtà poi si verificano utili e si pone il conseguente problema di come utilizzarli.

E' evidente che gli utili confluiscono nell'avanzo di amministrazione ed una serie di norme del testo unico n. 267 del 2000 ne definiscono l'applicazione. Per una migliore spiegazione si chiarisce quanto segue.

L'avanzo di amministrazione, ai sensi e per gli effetti dell'articolo 187 del d.lgs. n. 267 del 2000 deve essere distinto in:
" fondi non vincolati;
" fondi vincolati;
" fondi per il finanziamento delle spese di investimento;
" fondi di ammortamento.

Il comma 2 dell'articolo 187 stabilisce quale sia l'ordine di utilizzo dell'avanzo prevede che l'ente non è obbligato a investirlo, ma in caso di applicazione al bilancio dovrebbe seguire il seguente ordine:
" reinvestimento delle quote accantonate per l'ammortamento finanziario iscritto nel bilancio di previsione;
" finanziamento dei debiti fuori bilancio riconoscibili ai sensi dell'articolo 194;
" provvedimenti per garantire gli equilibri di bilancio di cui all'articolo 193 nel caso in cui non possa provvedersi con mezzi ordinari di bilancio, nonché per il finanziamento delle spese di funzionamento non ripetitive (una tantum) e per le altre spese correnti. Per le spese non ripetitive è prevista la possibilità del finanziamento in qualsiasi periodo dell'esercizio; per le altre spese correnti è, invece, previsto il loro finanziamento solo in occasione dell'assestamento del bilancio (articolo 175, comma 8). Le spese correnti una tantum sono le spese allocabili esclusivamente nel Titolo I della spesa, non originate da cause permanenti e quindi non prevedibili in via continuativa;
" finanziamento di spese di investimento.

Nel rispetto di tale articolazione e priorità, l'ente può applicare l'avanzo in tutto o in parte alle finalità elencate.

4. Concessioni cimiteriali. Corretta imputazione contabile

Sull'argomento esistono due scuole di pensiero. L'una è legata al passato e tiene conto della sacralità del sepolcro e della previgente normativa che stabiliva la gratuità della inumazione. In tale ottica i proventi delle concessioni erano inserite al titolo IV, categoria prima, dell'entrata relativa all'alienazione di beni patrimoniali.

La seconda ha per riferimento il carattere temporaneo delle concessioni fissato dall'articolo 90 del D.P.R. n. 285 del 1990 sino ad un limite massimo di 99 anni. Ne discende che l'introito della concessione ha carattere di provento ordinario e deve, quindi, essere iscritto nella parte corrente dell'entrata al titolo III, categoria seconda, relativa ai proventi dei beni dell'ente.

La seconda tesi è quella corretta per le ragioni esposte. Occorre tenere presente che vi sono, comunque in entrambi i casi, riflessi anche in materia di patto di stabilità in quanto le entrate del titolo III e del titolo IV rientrano nel calcolo del saldo finanziario. Per il titolo IV le esclusioni sono ben definite e non appaiono le concessioni tra le esclusioni.

5. La garanzia di mantenimento dei cimiteri nel tempo

I cimiteri sono soggetti al regime del demanio pubblico secondo quanto prescritto dall'articolo 824, comma secondo, del codice civile. Sono quindi inalienabile e non possono formare oggetto di diritti a favore di terzi se non nei modi e nei limiti delle leggi che li riguardano.

Per la soppressione del cimitero è necessario il passaggio del bene da demaniale a patrimoniale come indicato dall'articolo 829 del codice civile. Il provvedimento che dichiara il passaggio dal demanio al patrimonio dev'essere pubblicato nei modi stabiliti dai regolamenti comunali e provinciali.

Si deve considerare che ai sensi dell'articolo 337 del testo unico delle leggi sanitarie ogni comune deve avere un cimitero con almeno un reparto per le inumazioni. I piccoli comuni, se contermini, possono costituirsi in un consorzio. E' evidente che l'eventuale soppressione del cimitero deve tener conto di quest'obbligo.

La normativa per la soppressione dei cimiteri è recata dagli articoli da 96 a 99 del D.P.R. n. 285 del 1990, i quali prevedono la possibilità di sopprimere il cimitero "ragioni di dimostrata necessità" mediante apposita deliberazione del consiglio comunale, o dei consigli comunali interessati se trattasi di cimitero consortile, sentito il parere dell'azienda sanitaria locale competente per zona. A seguito della soppressione il terreno su cui sorge il cimitero non può essere adibito ad altri usi per un periodo di almeno 15 anni dall'ultima inumazione.

Per la garanzia di mantenimento del cimitero nel tempo oltre il lato amministrativo può essere esplorato il lato finanziario. Vi possono essere spese di manutenzione ordinaria da finanziare con le spese correnti di bilancio o di allargamento del cimitero per nuove necessità ed in tal caso si impone un rimando al paragrafo 3. Interessante, a questo fine, è anche l'ultimo paragrafo della relazione che esplorerà i costi sostenuti rilevati dai conti del bilancio comunali.

6. Il raccordo tra contabilità finanziaria ed economica

L'articolo 232 del decreto legislativo n. 267 del 2000 recita "gli enti locali ai fini del rendiconto della gestione adottano il sistema di contabilità che più ritengono idoneo per le proprie esigenze".

Quindi può essere adottata la contabilità economica o al minimo un prospetto di conciliazione da accludere al conto economico che, partendo dai dati finanziari della gestione corrente del conto del bilancio, con l'aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato economico (articolo 229, comma 9, del decreto legislativo n. 267 del 2000.

La legge finanziaria 2003 all'articolo 31, comma 17, prevede che le scadenze previste per la disciplina del conto economico e del relativo prospetto di conciliazione siano differite al conto del bilancio per l'anno 2003 per i comuni con popolazione da 3000 a 4999 abitanti ed all'anno 2004 per i comuni con popolazione inferiore a 300 abitanti.

Contemporaneamente in un disegno di legge in esame al Parlamento (Realacci-Bocchino) vengono previste regole semplificate per il conto del bilancio e del patrimonio.

Non pare qui il caso di vedere quali sono i meccanismi contabili di raccordo tra la contabilità finanziaria ed economica, per questi è sufficiente un testo di contabilità economica e uno studio del d.lgs n. 267 del 2000.

Pare qui il caso di ricordare che occorre la definizione dei principi contabili, in armonia a quanto è previsto dalla modifica costituzionale dell'ottobre 2001. Si noti che ora la competenza è concorrente tra Stato e regioni in materia di contabilità degli enti locali e che la contabilità di questi enti deve essere armonizzata con quella dello Stato e delle regioni. Si rammenta che sia lo Stato che le regioni hanno come base di autorizzazione nella spesa l'unità previsionale di base mentre gli enti locali hanno l'intervento che si identifica con i fattori della produzione. Appare quindi necessario armonizzare la contabilità degli enti locali con quella dello Stato e delle regioni anche ai fini del consolidamento dei conti pubblici per la dimostrazione in sede di Unione europea.

 L'Osservatorio sulla finanza e contabilità degli enti locali, avente sede presso il Ministero dell'interno, ha in corso questi studi.

7. Diritti di polizia mortuaria

Le tariffe per i servizi a domanda individuale (trasporto, onoranze, illuminazione votiva ed altro) sono stabilite dal comune con apposita delibera allegata al bilancio di previsione. Tale delibera definisce le tariffe in relazione al grado di copertura del costo dei servizi mediante i relativi proventi. Si rammenta che in determinati casi, enti in stato di dissesto finanziario o enti strutturalmente deficitari, la copertura del costo minima è del 36 per cento.

Rientra nelle competenze tipiche di monitoraggio, da parte della struttura addetta al controllo di gestione, la verifica periodica del mantenimento degli equilibri prefissati.

Si rammenta che il D.P.R. n. 285 del 1990 prevede tariffe per il trasporto salme da definire da parte di ciascun ente. Per le operazioni di polizia mortuaria sono fissati diritti per le inumazioni, tumulazioni, esumazioni, estumulazioni ecc.

Infine le tariffe per la cremazione nonché per la conservazione o la dispersione delle ceneri sono fissate da ciascun comune sede di impianto entro le misure massime stabilite dal decreto ministeriale del 1° luglio 2002. Interessante è la rilevazione dei vari componenti della tariffa che va dalla ricezione del feretro alla raccolta delle ceneri. Un onere a parte si corrisponde per la dispersione delle ceneri all'interno dei cimiteri o per la loro conservazione. Infine si prevede un adeguamento annuale automatico del costo in base al tasso programmato di inflazione ed uno triennale di rettifica dei valori annuali in base ai coefficienti di aggiornamento del potere di acquisto dell'euro predisposti annualmente dall'Istat.

8. Una rilevazione delle entrate e delle uscite dei comuni per il servizio necroscopico e cimiteriale

Un ponderoso allegato conclude la relazione. E' chiara la finalità di rendere conto di quanto succede nel conto del bilancio dell'anno 2000 degli enti locali per fornire indicazioni e tendenze dell' entrata e della spesa degli enti locali rilevate con il certificato che perviene annualmente al Ministero dell'interno. Vi sono tabelle e grafici che analizzano entrate e spese dei servizi cimiteriali a livello regionale e per fascia demografica.

Le entrate sono quelle extra-tributarie e quelle dei proventi per i servizi a domanda individuale. E' naturale che sono tutte quelle riferite ai servizi cimiteriali.

Le spese per i servizi in argomento sono quelle correnti, analizzate per interventi, e quelle in conto capitale totali e per acquisizioni di immobili. Sono anche esaminate le spese indispensabili e per i servizi a domanda individuale.

L'entrata extra-tributaria è di oltre 186 milioni di euro. I valori per abitante (pro capite) delle entrate extra-tributarie danno una dimensione di entrata più elevata per le regioni soprattutto del nord, da 5 a 8 euro per abitante e valori più contenuti al centro sud, da 2 a 1,7 euro. Per i valori per classe demografiche la rappresentazione è data da una curva ad U con un punto di flesso nel finale.
La spesa totale corrente per i servizi necroscopici e cimiteriali è di oltre 408 milioni di euro. La spesa per abitante è speculare alle entrate, con un massimo ad 8 euro ed un minimo ad 1,3 euro. La specularità si rileva anche per i valori per classe demografica.

L'analisi della spesa è effettuata per tutti gli interventi. Qui si esamina la sola spesa per il personale il cui costo globale è di oltre 177 milioni di euro. Il maggior costo per abitante si rileva soprattutto nel sud e nelle isole fino ad un massimo di 5,1 euro. Come si vede la tendenza è diversa da quello della spesa totale i cui massimi sono rilevati nel settentrione. Al lettore, cui si spera di avere stuzzicato la curiosità, spetta l'esame di tutti gli altri interventi di spesa per approfondire l'argomento.

Le spese in conto capitale totali ammontano a 608 milioni di euro. I maggiori valori per abitante, fino a circa 30 euro, si riscontrano nel centro d'Italia e valori minimi, oltre 2 euro, in Calabria e Sicilia. Per classi demografiche i valori per abitante sono discendenti da 25 euro, per la classe sino a 500 abitanti, al minimo di euro 10,2 della classe oltre 500000 abitanti, di poco inferiore al valore nazionale di 10,5 euro. Il dettaglio dell'acquisizione di beni immobili, il cui importo è di circa 924 milioni di euro, rileva valori per abitante maggiori al centro nord ed una spesa per fascia demografica simile per tendenza uguale al totale delle spese in conto capitale.

In finale si ritiene opportuno analizzare i servizi a domanda individuale il cui provento totale è oltre 88 milioni di euro e la cui spesa è oltre 70 milioni di euro. I servizi a domanda individuale sono forniti da 2215 enti ma le spese sono state dichiarate da solo 1669 enti. Quindi il gettito di 18 milioni di euro superiore alla spesa è dovuto alla mancata dichiarazione della spesa da parte di 546 enti. L'analisi dei valori per abitante risulta del pari falsata.

Si lascia al lettore l'analisi dei servizi cimiteriali indispensabili rilevando un andamento della spesa simile a quella corrente.

ALLEGATI 

 Entrate Extra -Tributarie
 Servizi a domanda individuale - Costo totale diretto
 Servizi a domanda individuale - Provento totale
 Servizi indispensabili - Costo totale diretto
 Spese in Conto Capitale - Acquisizione di beni immobili (Impegni)
 Spese in Conto Capitale - Totale (Impegni)
 Spese Correnti - Acquisto di beni di consumo e/o di materie prime (Impegni)
 Spese Correnti - Imposte e tasse (Impegni)
 Spese Correnti - Interessi passivi e oneri finanziari diversi (Impegni)
 Spese Correnti - Personale (Impegni)
 Spese Correnti - Prestazioni di servizi (Impegni)
 Spese Correnti - Totale (Impegni)
 Spese Correnti - Trasferimenti (Impegni)

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